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在市场经济环境下，会计计量所依赖的客观环境已发生变迁，单一的会计计量属性已经无法满足会计信息使用者的需要，引入公允价值计量属性将有利于会计目标的实现，更好地反映企业价值，为利益相关者提供更相关有用的会计信息。
一、公允价值计量属性内涵
（一）公允价值的概念。公允价值作为一种会计计量属性，由于所处会计环境各异，各国会计准则对其定义并不完全一致。美国财务会计准则委员会（FASB）发布的第7号概念公告《在会计计量中使用现金流量信息和现值》将公允价值定义为：“在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿的双方之间进行资产（或负债）的买卖（或发生清偿）的价值”。2005年FASB又发布《公允价值计量公告工作草案》，将公允价值定义修订为：“在当前交易中，熟悉情况、非关联、自愿的各方之间进行资产交换或债务清偿的价格”。与之前的定义相比，该定义增加“熟悉情况”、“非关联”两个限定条件，更加体现公允价值的内涵。国际会计准则委员会（IASC）在IAS第32号《金融工具：披露和列报》中指出：“公允价值指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额”。英国会计准则委员会（ASB）为公允价值下的定义为：“在公平交易中即在非强制或非清算性销售中，熟悉情况的当事人自愿据以交易（该金融资产或金融负债）的金额”。我国新《企业会计准则——基本准则》第42条也对公允价值作了相应规定，即“在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量”。可见，所谓公允价值是指在公平市场交易环境中，理性的交易主体在一个开放自主、信息充分、相互之间非关联的条件下，经充分协商并自愿达成交易契约状态下的会计要素价值计量表现形式。
（二）公允价值的本质。公允价值作为一种面向现实和未来的会计计量属性，是从“交易”这个经济活动中最基本的单位出发，用“公允交易价格”来计量会计要素的一种价值计量属性。公允价值通常基于公平允当的市场交易，是参与交易的理性市场主体充分考虑相关信息后所达成的价值共识，反映了交易中内含的公平允当的价格。从本质上讲，公允价值是一种基于市场交易实际对会计要素进行的价值判断及评价，反映的是公平交易中双方交换（或清偿）资产（或负债）时的价值依据。这一价值属性体现了交易的公允性，即公允价值是熟悉情况的市场参与主体在自愿、公开、公平、公正、公信的“四公”原则交易中形成的价值。公开是指依托公开的市场；公平是指在公平的交易中；公正是指交易双方均熟悉情况，交易以自愿为基础，交易原则是不偏不倚的。公信是指各相关利益主体对交易的成果表示理解和信任。
二、公允价值计量属性优势
（一）公允价值能够满足信息使用者的决策需求。公允价值能够合理地反映企业的财务状况和经营成果，从而提高会计信息的相关性。当物价上涨时，以历史成本为基础的资产负债表中，货币性项目实际价值会发生购买力损失，非货币性资产、负债和利润都会被低估，这种信息不能揭示企业的真实价值，与决策可能不相关。而公允价值与历史成本相比，能较准确地披露企业现实的或潜在的价值变化，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的价值变动风险，其计量的信息能为企业利益相关者的决策提供有力的支持。
（二）公允价值能够体现会计要素的本质。历史成本只能反映企业的初始静态价值，受各种因素制约，不能反映未来的会计要素动态价值信息。公允价值是对会计要素价值属性的公允反映，能够反映会计要素的本质即经济利益的动态变化。例如，在资产和负债的定义中都强调未来经济利益的流入和流出。而公允价值恰恰能反映资产和负债的预期未来经济利益的流入或流出，能够更加准确地反映企业价值。
（三）公允价值能够客观反映会计要素的价值。相比历史成本强调的过去某一时点状态，公允价值更加注重会计要素价值的动态变化过程。随着时间和市场环境的变化，公允价值也会不断变化，每个时点上的公允价值都可能不同。历史成本注重已经发生的事项，一旦入账，一般情况不做调整。而公允价值能及时反映企业价值的变化，即使交易或事项尚未发生，只要有证据表明某项资产或负债的市场价值或预期价值发生变化，就必须对账面价值进行调整并在表内反映，同时应在附注中披露。因此，相比历史成本来说，公允价值提供了更客观的企业价值信息，能在持有资产或承担负债期间及时反映会计要素价值的动态变化情况。
三、公允价值计量属性困境
（一）会计信息质量的可靠性难以保证。相对于具有客观性（主要是指可验证性）的历史成本计量属性，公允价值计量属性虽然在财务会计报告中能够提供更为相关、有用的会计信息，但因市场环境具有不确定性、变动性、风险性，因此难以同时满足可靠性和客观性的会计信息质量要求。尤其是在市场发育程度低下，在缺少相同交易或类似交易市场以及法律、法规不健全的情况下更是如此。尽管《企业会计准则——基本准则》第43条规定，“企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量”。但实际工作中，如何保证公允价值能够取得并可靠计量，准则没有给出具体的判断方法，可能会出现利用公允价值操纵盈余，严重降低信息的可靠性，最终影响信息的有用性。
（二）可能影响会计信息利益相关者的理解性。在公允价值计量模式下，经济环境和市场风险状况的变化以及企业自身信用的变化，都会引起企业财务报告信息的波动，甚至可能误导财务报表使用者。例如，对尚未实现的交易性金融资产按照公允价值计量时，会发生尚未实现的公允价值变动损益，这部分损益将与其他在历史成本计量属性下确认的现实损益一起披露给会计信息利益相关者，最终的财务成果也将是不同计量属性综合的产物。企业价值信息内涵不统一，削弱了会计信息的配比性和可比性，影响利益相关者充分理解会计信息。
（三）公允价值计量的实际操作难度加大。在市场发育程度不成熟的条件下，有许多会计要素如资产和负债在市场上很难找到可供参考的交易价格，只有采用变通方式即将未来现金流量按一定的折现率折算成现值计量，就成为计量公允价值最重要的技术手段。但由于未来现金流量的金额、折现时点和货币时间价值等等都不确定，需要会计人员的职业判断。所以，在计量的实际操作上往往难度很大，因而计量的复杂性就使得公允价值计量属性不易推广应用。
四、我国应用公允价值计量属性现实选择
我国自1998年以来对公允价值计量属性先用后弃，弃后又用，几经反复，直至2005年拟定企业会计准则（征求意见稿）时，才重新启用公允价值计量模式。随着我国会计准则与国际的全面接轨，2006年2月15日颁布的新企业会计准则中大量运用到公允价值，明确将公允价值作为一种会计计量属性，这样能更加真实、公允地揭示企业的经营业绩、财务状况和风险管理量化信息，将对企业的经营管理和财务状况产生积极影响。同时，具体准则如金融工具确认和计量、债务重组、非货币性资产交换、投资性房地产、资产减值、企业合并等明确了公允价值计量的方式。尽管新企业会计准则打破了历史成本计量“一统天下”的局面，但受市场环境和会计计量技术的局限，我国现阶段不可能，也不应将所有的会计要素都按公允价值进行计量。现实的选择只能是采用多种会计计量属性并存的做法，即在历史成本计量属性的基础上，根据具体交易和事项结合市场交易环境，采用公允价值等其他计量属性，以求得会计信息相关性和可靠性的有机统一。随着我国市场经济的进一步发展和完善，公允价值计量理论和技术将日臻完善，会计按公允价值进行计量必将得到更加广泛的应用。■
全科论文中心http://www.issncn.net
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